Hiérarchisation des sources du droit fiscal
Contexte :
Le droit fiscal fait partie du droit public. Il est issu de multiples sources étagées suivant un principe de hiérarchisation.
Sources internationales
Traditionnellement : les conventions internationales
Depuis de très longues dates existent des conventions bilatérales conclues entre la France et un certain nombre de pays étrangers (plus de 120 conventions en activité).
Elles ont pour but de régler les situations des contribuables ayant une double résidence ou une activité répartie dans les deux pays, en évitant à la fois un risque de perte budgétaire pour l'un des deux États, et une possibilité de surimposition pour le contribuable.
C'est la Constitution (article 55) qui elle-même offre cette possibilité et subordonne le droit interne aux conventions internationales.
Plus récemment : le droit communautaire
Au-delà des simples accords bilatéraux entre États, le droit européen mis en place à partir du traité de Rome en 1957, fixe le cadre d'un libéralisme intracommunautaire et subordonne les droits nationaux aux directives de la communauté.
À ce titre, une fiscalité trop interventionniste dans certains domaines peut être sanctionnée comme jouant un rôle identique à celui d'un droit de douane déguisé, faussant les circuits internationaux et rappelant ainsi, à l'intérieur de la CE, la notion de détournement de trafic de Jacob Viner.
Source constitutionnelle
La Constitution de la Vème République contient le fondement du consentement de l'impôt : le principe de l'impôt reprend l'article 14 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, et l'impôt est défini par l'article 34 de la Constitution. Mais le texte en lui-même ne fait que fixer le cadre dans lequel l'impôt doit être décidé, fixé et calculé.
L'article 55 précédemment cité instaure un paradoxe en cela qu'il traduit à la fois la force juridique de la Constitution en tant que source première et référence du droit fiscal français, et la manifestation d'une volonté de placer cette ressource constitutionnelle au-dessous des règles internationales qui supplantent ainsi des positions purement nationales.
Source légale
Voter l'impôt, c'est établir le niveau de la principale des ressources de l'État. Donc l'intervention de la loi sur le plan fiscal s'insère plus largement dans le dispositif budgétaire. Celui-ci s'articule aujourd'hui en trois étapes :
La LOLF, ou Loi Organique relative aux Lois de Finances, a mis fin à un principe d'établissement budgétaire vieux de plus de quarante années : elle instaure une logique de résultats et non plus de moyens, avec en arrière-plan, une recherche affichée de transparence vis-à-vis du pouvoir législatif. Elle vise à renforcer l'influence du Parlement sur le dispositif fiscal depuis 2006. Elle est considérée par certains auteurs comme une véritable constitution des finances publiques.
La LPFP, ou Loi de Programmation des Finances Publiques, définit le cadre des recettes et des dépenses publiques dans une démarche de gestion pluriannuelle (actuellement cycle 2018 à 2022). Elle a été insérée dans l'article 34 de la Constitution depuis 2008. Son rôle est de définir l'évolution financière des administrations publiques et celles des soldes budgétaires attendus.
Il s'ensuit donc que le budget annuel fixé par loi de finances se doit de respecter les deux contraintes précédentes.
La loi de finances définit dans sa première partie les recettes budgétaires, parmi lesquelles l'impôt, et dans sa seconde partie les dépenses budgétaires.
L'articulation séquentielle s'effectue ainsi : un budget prévisionnel pour l'année N, est arrêté pendant l'année précédente N-1, puis la loi de finances initiale est établie en fin d'année N-1 (29/12/2020 pour 2021), corrigée ensuite d'une loi de finances rectificative au cours de l'année N (19 juillet 2021 pour l'année 2021, 29/12/2021 pour 2022). Lorsque l'année N est achevée, on parle alors de « budget exécuté ».
Source doctrinale
Entrent sous cette rubrique les règlements, notes, et circulaires publiés, qui sont destinés à clarifier ou préciser l'application des textes de loi.
Ils sont opposables à l'usager bien entendu, mais aussi opposables à l'administration fiscale (cf. BOFIP sur le site « impots.gouv »).
Cette place de la doctrine est légalisée dans le Livre des Procédures Fiscales (LPF) : les articles L80A et L80B organisent la défense du contribuable qui peut faire valoir à son profit cette doctrine au sens large, ou, sur un plan particulier, toute prise de position formelle de l'administration en tenant lieu.
Source jurisprudentielle
Ce sont les décisions des tribunaux administratifs, Tribunaux judiciaires (fusion du TGI et du TI), Cour administrative d'appel, Cour d'appel, et décisions des organes de dernier ressort : Conseil d'État et Cour de cassation (celle-ci juge exceptionnellement au fond en matière fiscale) qui contribuent à préciser la loi et la doctrine, et qui parfois conduisent en retour à un changement de la doctrine, etc., ou même de la loi.
Un litige entre contribuable et administration fiscale se traduit par le dépôt d'une réclamation devant la direction compétente, quel que soit l'impôt visé.
Si la décision rendue par l'administration est contestée par le contribuable, celui-ci peut engager une action devant l'instance juridictionnelle, selon l'impôt contesté.
C'est à partir de cette étape que la juridiction compétente formule une décision pouvant faire jurisprudence. Dépendent de la juridiction des tribunaux administratifs (puis Cours administratives d'appel et Conseil d'État) :
Les impôts directs
Les taxes sur le chiffre d'affaires
Dépendent de la juridiction des tribunaux judiciaires (puis Cours d'appel et Cour de cassation) :
Les droits d'enregistrement et de timbre
L'impôt sur la fortune immobilière
Les contributions indirectes
Dépendent également de cette dernière filière les oppositions à poursuite (mise en recouvrement forcé), et ceci, quel que soit l'impôt en cause.